NORME COMPTABLE INTERNATIONALE 27

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États financiers consolidés et individuels

CHAMP D’APPLICATION

1 La présente norme s’applique à la préparation et à la présentation des états financiers consolidés d’un groupe d’entités contrôlées par une société mère.

2 La présente norme ne traite pas des méthodes de comptabilisation des regroupements d’entreprises et de leurs effets sur la consolidation, y compris du goodwill résultant d’un regroupement d’entreprises (voir IFRS 3 Regroupements d’entreprises).

3 La présente norme s’applique également à la comptabilisation de participations dans des filiales, des entités contrôlées conjointement et des entreprises associées lorsqu’une entité choisit de présenter des états financiers individuels ou y est obligée par des dispositions locales.

DÉFINITIONS

4 Dans la présente norme, les termes suivants ont la signification indiquée ci-après:

Les états financiers consolidés sont les états financiers d’un groupe présentés comme ceux d’une entité économique unique.

Le contrôle est le pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles d’une entité afin d’obtenir des avantages de ses activités.

La méthode du coût est une méthode de comptabilisation d’une participation selon laquelle la participation est comptabilisée au coût. L’investisseur ne comptabilise le profit lié à la participation que dans la mesure où il reçoit des distributions provenant du cumul des résultats de l’entité détenue, intervenant après la date d’acquisition. Les distributions reçues en sus de ces bénéfices sont considérées comme une récupération de la participation et sont comptabilisées comme une réduction du coût de la participation.

Un groupe est une société mère et toutes ses filiales.

Les intérêts minoritaires sont la quote-part dans le résultat et dans l’actif net d’une filiale, attribuable aux parts dans les capitaux propres qui ne sont détenues par la société mère ni directement ni indirectement, par l’intermédiaire des filiales.

Une société mère est une entité qui a une ou plusieurs filiales.

Les états financiers individuels sont ceux que présente une société mère, un investisseur dans une entreprise associée ou un coentrepreneur dans une entité contrôlée conjointement, dans laquelle les participations sont comptabilisées sur la base de la part directe dans les capitaux propres plutôt que sur la base des résultats et de l’actif net publiés des entreprises détenues.

Une filiale est une entité, y compris une entité sans personnalité juridique telle que certaines sociétés de personnes, contrôlée par une autre entité (appelée la société mère).

5 Une société mère ou sa filiale peut être un investisseur dans une entreprise associée ou un coentrepreneur dans une entité contrôlée conjointement. Dans ces cas, les états financiers consolidés préparés et présentés selon la présente norme sont également préparés de manière à respecter IAS 28 Participations dans des entreprises associées et IAS 31 Participations dans des coentreprises.

6 Pour une entité telle que décrite au paragraphe 5, les états financiers individuels sont les états financiers préparés et présentés en supplément des états financiers désignés au paragraphe 5. Les états financiers individuels n’ont pas à être joints à ces états financiers, ni à les accompagner.

7 Les états financiers d’une entité qui n’a pas de filiale, d’entreprise associée ou de participation de coentrepreneur dans une entité contrôlée conjointement ne sont pas des états financiers individuels.

8 Une société mère exemptée de la présentation d’états financiers consolidés selon le paragraphe 10 peut présenter des états financiers individuels comme étant ses seuls états financiers.

PRÉSENTATION DES ÉTATS FINANCIERS CONSOLIDÉS

9 Une société mère, autre qu’une société mère décrite au paragraphe 10, doit présenter des états financiers consolidés dans lesquels elle consolide ses participations dans des filiales selon la présente norme.

10 Une société mère n’est pas tenue de présenter des états financiers consolidés si, et seulement si:

a) la société mère est elle-même une société détenue totalement ou partiellement par une autre entité et ses autres propriétaires, y compris ceux qui n’ont, par ailleurs, pas le droit de vote, ont été informés de la non-préparation d’états financiers consolidés par la société mère et ne s’y opposent pas;

b) les instruments de dette ou de capitaux propres de la société mère ne sont pas négociés sur un marché public (une Bourse des valeurs nationale ou étrangère ou un marché de gré à gré, y compris des marchés locaux et régionaux);

c) la société mère n’a pas déposé, et n’est pas sur le point de déposer ses états financiers auprès d’un comité des valeurs mobilières ou de tout autre organisme de réglementation, aux fins d’émettre une catégorie d’instruments sur un marché public; et

d) la société mère ultime ou une société mère intermédiaire présente des états financiers consolidés, disponibles en vue d’un usage public, qui sont conformes aux normes internationales d’information financière.

11 Une société mère qui, selon le paragraphe 10, choisit de ne pas présenter d’états financiers consolidés, et qui présente seulement des états financiers individuels, respecte les paragraphes 37 à 42.

PÉRIMÈTRE DES ÉTATS FINANCIERS CONSOLIDÉS

12 Les états financiers consolidés doivent inclure toutes les filiales de la société mère [1].

13 Le contrôle est présumé exister lorsque la société mère détient, directement ou indirectement par l’intermédiaire de filiales, plus de la moitié des droits de vote d’une entité, sauf si, dans des circonstances exceptionnelles, il peut être clairement démontré que cette détention ne permet pas le contrôle. Le contrôle existe également lorsque la société mère détenant la moitié ou moins des droits de vote d’une entité, dispose [2]:

a) du pouvoir sur plus de la moitié des droits de vote en vertu d’un accord avec d’autres investisseurs;

b) du pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle de l’entité en vertu d’un texte réglementaire ou d’un contrat;

c) du pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres du conseil d’administration ou de l’organe de direction équivalent, si le contrôle de l’entité est exercé par ce conseil ou cet organe; ou

d) du pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans les réunions du conseil d’administration ou de l’organe de direction équivalent, si le contrôle de l’entité est exercé par ce conseil ou cet organe.

14 Une entité peut posséder des bons de souscription d’actions, des options d’achat d’actions, des instruments d’emprunt ou de capitaux propres convertibles en actions ordinaires ou autres instruments analogues qui, s’ils sont exercés ou convertis, ont la faculté de donner à l’entité un pouvoir de vote ou de restreindre le pouvoir de vote d’un tiers sur les politiques financières et opérationnelles d’une autre entité (droits de vote potentiels). L’existence et l’effet des droits de vote potentiels exerçables ou convertibles, y compris les droits de vote potentiels détenus par une autre entité, sont pris en considération quand l’entité apprécie si elle détient le pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles d’une autre entité. Les droits de vote potentiels ne sont pas actuellement exerçables ou convertibles lorsque, par exemple, ils ne peuvent être exercés ou convertis qu’à une date future ou que s’il se produit un événement futur.

15 Pour apprécier si les droits de vote potentiels contribuent à constituer le contrôle, l’entité examine tous les faits et circonstances (et notamment les conditions d’exercice des droits de vote potentiels et de tous autres accords contractuels, considérés individuellement ou conjointement) qui affectent les droits de vote potentiels, à l’exception des intentions de la direction et de la capacité financière d’exercice ou de conversion.

16 [Supprimé]

17 [Supprimé]

18 [Supprimé]

19 Une filiale n’est pas exclue du périmètre d’intégration du seul fait que l’investisseur est un organisme de capital-risque, un fonds commun, une forme de trust ou une entité similaire.

20 Une filiale n’est pas exclue du périmètre de consolidation parce que ses activités sont dissemblables de celles des autres entités du groupe. Une information pertinente est fournie en consolidant ces filiales et en fournissant des informations supplémentaires dans les états financiers consolidés sur les différentes activités des filiales. Par exemple, les informations à fournir imposées par IFRS 8 Secteurs opérationnels aident à expliquer l’importance des différentes activités au sein du groupe.

21 Une société mère perd le contrôle quand elle perd, pour une entité détenue, le pouvoir d’en diriger les politiques financières et opérationnelles en vue de l’obtention des avantages dégagés par ses activités. La perte de contrôle peut coïncider ou non avec un changement dans le niveau absolu ou relatif de participation. Elle peut survenir, par exemple, lorsqu’une filiale est soumise au contrôle d’un gouvernement, d’un tribunal, d’un administrateur judiciaire ou d’une autorité de réglementation. Elle peut également survenir à la suite d’un accord contractuel.

PROCÉDURES DE CONSOLIDATION

22 Pour établir des états financiers consolidés, les états financiers individuels de la société mère et de ses filiales sont combinés, ligne par ligne, en additionnant les postes semblables d’actifs, de passifs, de capitaux propres, de produits et de charges. Afin que les états financiers consolidés présentent l’information financière du groupe comme celle d’une entité économique unique, les étapes ci-dessous sont alors suivies:

a) la valeur comptable de la participation de la société mère dans chaque filiale et la quote-part de la société mère dans les capitaux propres de chaque filiale sont éliminées (voir IFRS 3, qui décrit également le traitement du goodwill en résultant);

b) les intérêts minoritaires dans le résultat des filiales consolidées pour la période de reporting sont identifiés; et

c) les intérêts minoritaires dans l’actif net des filiales consolidées sont identifiés séparément des capitaux propres de la société mère. Les intérêts minoritaires dans l’actif net comprennent:

i) le montant de ces intérêts minoritaires à la date du regroupement d’origine, calculé selon IFRS 3; et

ii) la part des minoritaires dans les variations des capitaux propres depuis la date du regroupement.

23 Lorsque des droits de vote potentiels existent, les quotes-parts du résultat ou de variations des capitaux propres attribuées à la société mère et aux intérêts minoritaires sont déterminées sur la base des pourcentages de participation actuels et ne reflètent pas l’exercice ou la conversion possibles des droits de vote potentiels.

24 Les soldes, les transactions, les produits et les charges intragroupe doivent être intégralement éliminés.

25 Les soldes et les transactions intragroupe, y compris les produits, les charges et les dividendes, sont intégralement éliminés. Les résultats découlant de transactions intragroupe compris dans les actifs tels que les stocks et les immobilisations sont intégralement éliminés. Les pertes intragroupe peuvent indiquer une dépréciation nécessitant une comptabilisation dans les états financiers consolidés. IAS 12 Impôts sur le résultat s’applique aux différences temporaires résultant de l’élimination des profits et des pertes sur transactions intragroupe.

26 Les états financiers de la société mère et de ses filiales, utilisés dans la préparation des états financiers consolidés, doivent être établis à la même date de reporting. Lorsque les dates de reporting de la société mère et d’une filiale sont différentes, la filiale prépare, pour les besoins de la consolidation, des états financiers supplémentaires à la même date que les états financiers de la société mère, à moins que cela ne soit impraticable.

27 Quand, selon le paragraphe 26, les états financiers d’une filiale utilisés pour la préparation des états financiers consolidés sont établis à une date de reporting différente de celle de la société mère, des ajustements doivent être effectués pour prendre en compte l’effet des événements ou transactions significatifs qui se sont produits entre cette date et la date des états financiers de la société mère. En aucun cas l’écart entre les dates de reporting de la filiale et celle de la société mère ne doit être supérieur à trois mois. La durée des périodes de reporting et toute différence entre les dates de reporting doivent être identiques d’une période à l’autre.

28 Les états financiers consolidés doivent être préparés en utilisant des méthodes comptables uniformes pour des transactions et autres événements semblables dans des circonstances similaires.

29 Si une entité du groupe utilise des méthodes comptables différentes de celles adoptées dans les états financiers consolidés pour des transactions et des événements semblables dans des circonstances similaires, les ajustements appropriés sont apportés à ses états financiers dans le cadre de la préparation des états financiers consolidés.

30 Les produits et les charges d’une filiale sont inclus dans les états financiers consolidés à compter de la date d’acquisition, de la manière définie dans IFRS 3. Les produits et les charges d’une filiale sont inclus dans les états financiers consolidés jusqu’à la date à laquelle la société mère cesse d’avoir le contrôle de la filiale. La différence entre les produits de la cession de la filiale et sa valeur comptable à la date de cession, y compris le montant cumulé des différences de conversion afférentes à la filiale comptabilisé en capitaux propres selon IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies étrangères est comptabilisée dans le compte de résultat consolidé comme le résultat de cession de la filiale.

31 Une participation dans une entité doit être comptabilisée selon IAS 39 Instruments financiers: comptabilisation et évaluation à partir de la date où elle cesse d’être une filiale, à condition qu’elle ne devienne pas une entreprise associée telle que définie dans IAS 28 ou une entité contrôlée conjointement telle que définie dans IAS 31.

32 La valeur comptable de la participation à la date à laquelle l’entité cesse d’être une filiale doit être considérée comme le coût lors de l’évaluation initiale d’un actif financier conformément à IAS 39.

33 Les intérêts minoritaires doivent être présentés au bilan consolidé dans les capitaux propres, séparément des capitaux propres de la société mère. Les intérêts minoritaires dans le résultat du groupe doivent également être indiqués séparément.

34 Le résultat est réparti entre la société mère et les intérêts minoritaires. Puisqu’il s’agit de deux postes de capitaux propres, le montant attribué aux intérêts minoritaires ne constitue pas un produit ou une charge.

35 Les pertes revenant aux minoritaires dans une filiale consolidée peuvent être supérieures aux intérêts minoritaires dans les capitaux propres de la filiale. Cet excédent et toutes les pertes futures relatives aux minoritaires sont imputés aux intérêts majoritaires, sauf si les minoritaires ont une obligation irrévocable de compenser les pertes par un investissement complémentaire et ont la capacité de le faire. Si la filiale dégage par la suite des bénéfices, ceux-ci sont attribués aux intérêts majoritaires jusqu’à ce que la part des pertes relatives aux minoritaires antérieurement imputée aux majoritaires ait été couverte.

36 Si une filiale a des actions préférentielles cumulatives en circulation détenues par des intérêts minoritaires et classées en capitaux propres, la société mère calcule sa quote-part du résultat après ajustements pour tenir compte des dividendes sur ces actions, que ceux-ci aient été décidés ou non.

COMPTABILISATION DES PARTICIPATIONS DANS DES FILIALES, DES ENTITÉS CONTRÔLÉES CONJOINTEMENT ET DES ENTREPRISES ASSOCIÉES DANS LES ÉTATS FINANCIERS INDIVIDUELS

37 Lorsque des états financiers individuels sont préparés, des participations dans les filiales, les entités conjointement contrôlées et les entreprises associées qui ne sont pas classées comme détenues en vue de la vente (ou incluses dans un groupe destiné à être cédé qui est classé comme détenu en vue de la vente) selon IFRS 5 doivent être comptabilisées:

a) soit au coût;

b) soit selon IAS 39.

La même méthode comptable doit être appliquée à chaque catégorie de participations. Les participations dans des filiales, des entités contrôlées conjointement et des entreprises associées qui sont classées comme détenues en vue de la vente (ou incluses dans un groupe destiné à être cédé qui est classé comme détenu en vue de la vente) selon IFRS 5 doivent être comptabilisées selon cette norme.

38 La présente norme ne précise pas quelles sont les entités qui produisent des états financiers individuels en vue d’un usage public. Les paragraphes 37 et 39 à 42 s’appliquent lorsqu’une entité établit des états financiers individuels conformes aux normes internationales d’information financière. L’entité produit également des états financiers consolidés, disponibles en vue d’un usage public conformément au paragraphe 9, à moins que l’exemption prévue au paragraphe 10 ne s’applique.

39 Les participations dans les entités contrôlées conjointement et les entreprises associées comptabilisées selon IAS 39 dans les états financiers consolidés doivent être comptabilisées de la même manière dans les états financiers individuels de l’investisseur.

INFORMATIONS À FOURNIR

40 Les informations suivantes doivent être fournies dans les états financiers consolidés:

a) [Supprimé]

b) [Supprimé]

c) la nature de la relation entre la société mère et une filiale lorsque la société mère ne détient pas, directement ou indirectement par des filiales, plus de la moitié des droits de vote;

d) les raisons pour lesquelles la détention, directement ou indirectement par des filiales, de plus de la moitié des droits de vote réels ou potentiels de l’entité détenue ne constitue pas un contrôle;

e) la date de reporting des états financiers d’une entité associée, lorsque ces états financiers sont utilisés pour préparer les états financiers consolidés et qu’ils sont établis à une date de reporting ou pour une période différente de celle de la société mère, ainsi que la raison de l’utilisation de dates de reporting ou de périodes différentes; et

f) la nature et la portée de restrictions significatives (résultant par exemple d’accords d’emprunt ou de dispositions réglementaires) sur la capacité des filiales de transférer des fonds à la société mère sous la forme de dividendes en numéraire, ou de rembourser des prêts ou avances.

41 Lorsque des états financiers individuels sont établis pour une société mère qui, selon le paragraphe 10, choisit de ne pas présenter d’états financiers consolidés, ces états financiers individuels doivent indiquer:

a) le fait que les états financiers sont des états financiers individuels; que l’exemption de consolidation a été utilisée; le nom et le pays de constitution ou de résidence de l’entité dont les états financiers consolidés conformes aux normes internationales d’information financière ont été mis à la disposition du public et l’adresse à laquelle ces états financiers consolidés peuvent être obtenus;

b) une liste des participations importantes dans des filiales, des entités contrôlées conjointement et des entreprises associées, indiquant le nom, le pays de constitution ou de résidence, la quote-part d’intérêt dans le capital et, si celle-ci est différente, la quote-part des droits de vote détenus; et

c) une description de la méthode utilisée pour comptabiliser les participations énumérées selon le paragraphe b).

42 Lorsqu’une société mère (autre qu’une société mère concernée par le paragraphe 41), un coentrepreneur détenant une participation dans une entité contrôlée conjointement ou un investisseur dans une entreprise associée prépare des états financiers individuels, ceux-ci doivent indiquer:

a) le fait que les états financiers sont des états financiers individuels et les raisons pour lesquelles ces états financiers sont présentés, lorsqu’il n’y a pas d’obligation légale;

b) une liste des participations importantes dans des filiales, des entités contrôlées conjointement et des entreprises associées, indiquant le nom, le pays de constitution ou de résidence, la quote-part d’intérêt dans le capital et, si celle-ci est différente, la quote-part des droits de vote détenus; et

c) une description de la méthode utilisée pour comptabiliser les participations énumérées au paragraphe b);

et doivent identifier les états financiers préparés selon le paragraphe 9 de la présente norme, d’IAS 28 et d’IAS 31, auxquels ils se rapportent.

DATE D’ENTRÉE EN VIGUEUR

43 Une entité doit appliquer la présente norme pour les périodes annuelles ouvertes à compter du 1er janvier 2005. Une application anticipée est encouragée. Si une entité applique la présente norme pour une période ouverte avant le 1er janvier 2005, elle doit l’indiquer.

RETRAIT D’AUTRES POSITIONS OFFICIELLES

44 La présente norme annule et remplace IAS 27 États financiers consolidés et comptabilisation des participations dans des filiales (révisée en 2000).

45 La présente norme annule et remplace SIC-33 Consolidation et méthode de la mise en équivalence — droits de vote potentiels et répartition des parts d’intérêt.

[1] Si, lors de l’acquisition, une filiale satisfait aux critères lui permettant d’être classée comme détenue en vue de la vente selon IFRS 5 Actifs non courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées, elle doit être comptabilisée selon cette norme.

[2] Voir également SIC-12 Consolidation — entités ad hoc.