23 – Variations ultérieures du pourcentage de contrôle exclusif
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230 – Augmentation du pourcentage de détention d’une entreprise déjà intégrée globalement
(Règlement n°2005-10 du CRC)
Les acquisitions complémentaires de titres ne remettent pas en cause les évaluations des actifs et
passifs identifiés, déterminées à la date de la prise de contrôle. L’écart dégagé est affecté en totalité
en écart d’acquisition.
L’écart d’acquisition complémentaire est comptabilisé conformément au § 2113.
Si un écart négatif est dégagé, le coût d’acquisition est donc inférieur à la quote-part qu’il
représente dans les valeurs des éléments actifs et passifs identifiés. Il convient alors de s’interroger
sur la valeur en consolidation des actifs de l’entreprise concernée, ce qui peut conduire à constater
une dépréciation.
L’écart négatif restant est imputé sur l’écart positif dégagé lors de la première consolidation par
intégration globale et, s’il subsiste un solde négatif, celui-ci est présenté au passif du bilan en
dehors des capitaux propres. Il est rapporté au résultat sur une durée qui doit refléter les hypothèses
retenues et les objectifs fixés lors de la dernière acquisition.
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231 – Cession d’un pourcentage de détention d’une entreprise déjà intégrée globalement
2310 – Cession totale
23100 РD̩consolidation
Comme indiqué au § 1021, la sortie du périmètre de consolidation de l’entreprise cédée s’effectue à
la date du transfert de contrôle à l’entreprise acquéreuse.
Le compte de résultat consolidé retrace les produits réalisés et les charges supportées par
l’entreprise cédée jusqu’à la date de transfert du contrôle.
Lorsque la cession d’une entreprise est d’une importance significative, il est également admis, afin
de faciliter les comparaisons dans le temps, de présenter la quote-part du groupe dans le résultat net
de l’entreprise cédée sur une seule ligne au compte de résultat. Dans ce cas, l’annexe détaille les
principaux éléments du compte de résultat de l’entreprise cédée jusqu’à la date de transfert du
contrôle. Le même traitement peut être appliqué dans le cas d’une cession de branche d’activité ou
d’un ensemble d’entreprises d’une importance significative.
Si des accords de cession sont intervenus à la date de clôture de l’exercice et que le transfert du
contrôle est effectué avant la date d’arrêté des comptes, les actifs et passifs de l’entreprise en cours
de cession peuvent être regroupés sur une ligne distincte du bilan consolidé intitulée « Actifs ou
passifs nets en cours de cession » ; dans ce cas, une note annexe précise les conditions et la date
d’achèvement de l’opération de cession. Le compte de résultat est également présenté suivant les
modalités définies à l’alinéa ci-dessus.
23101 РR̩sultat de cession
Le résultat de cession est constaté lorsqu’il est réalisé, c’est-à-dire à la date où l’entreprise
consolidante a transféré le contrôle de l’entreprise précédemment contrôlée. Une moins-value doit
cependant faire l’objet d’une provision, dès qu’elle est probable.
La plus ou moins-value de cession se calcule à partir de la dernière valeur en consolidation de
l’entreprise comprenant le résultat jusqu’à la date de cession, l’écart d’acquisition résiduel non
amorti et, le cas échéant, l’écart de conversion inscrit dans les capitaux propres, part du groupe.
23102 – Cas particulier : cession d’une branche d’activité
Dans le cas de la cession d’une branche d’activité, même s’il n’y a pas eu cession de titres, les
mêmes principes généraux s’appliquent. La valeur en consolidation retenue pour le calcul du
résultat de cession tient compte des actifs et passifs identifiables et de la quote-part de l’écart
d’acquisition qui a été affectée à cette branche d’activité lors de son acquisition.
Si, à titre exceptionnel, la quote-part d’écart d’acquisition à rattacher à la détermination du résultat
de cession n’a pu être évaluée, l’entreprise consolidante doit revoir la valeur des écarts
d’acquisitions résiduels correspondant à l’acquisition des entreprises dans lesquelles était incluse la
branche d’activité cédée. Il convient, le cas échéant, de revoir également le plan d’amortissement
ou la durée d’étalement de ces écarts d’acquisition.
L’arrêt d’une branche d’activité ou la cession d’un sous-ensemble d’une entreprise consolidée par
intégration globale est traité de la même façon.
2311 – Cession partielle
23110 РEntreprise restant consolid̩e par int̩gration globale
Dans le cas d’une cession partielle de titres d’une entreprise restant consolidée par intégration
globale, l’ensemble des éléments concourant à la détermination de la plus ou moins-value (y
compris une quote-part de l’écart d’acquisition et de l’écart de conversion) est pris en compte au
prorata de la cession réalisée pour déterminer le résultat de cession.
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23111 РEntreprise restant consolid̩e mais par mise en ̩quivalence
La prise en compte du résultat de cession s’effectue de la même manière qu’au § 23110.
Les actifs et passifs cessent d’être intégrés aux dates et selon les modalités définies au § 2310.
23112 РEntreprise d̩consolid̩e
La prise en compte du résultat de cession s’effectue de la même manière qu’au § 23110.
Les actifs et passifs cessent d’être intégrés aux dates et selon les modalités définies au § 2310.
La valeur comptable de la participation conservée, y compris l’écart d’acquisition résiduel à cette
date, est dès lors considérée comme son coût d’entrée.
Dans le cas d’entreprises étrangères, l’écart de conversion résiduel est traité conformément au
32011.
232 – Autres cas de modification du pourcentage de détention des titres d’une entreprise
2320 – Augmentation du capital d’une entreprise sous contrôle exclusif
Le cas d’une diminution du pourcentage d’intérêts consécutive à une augmentation de capital de
l’entreprise sous contrôle exclusif inégalement souscrite par ses associés, dont certains ne font pas
partie du groupe, est assimilé à une cession partielle et se traduit donc par la constatation en résultat
de la plus ou moins- value dégagée (cf § 2311).
Le cas d’une augmentation du pourcentage d’intérêts consécutive à une augmentation de capital de
l’entreprise sous contrôle exclusif inégalement souscrite par ses associés, dont certains ne font pas
partie du groupe, est assimilé à une acquisition partielle et se traduit donc par la constatation d’un
écart d’acquisition.
2321 – Reclassement de titres à l’intérieur d’un groupe
Si cette opération fait intervenir deux entreprises intégrées globalement, la plus ou moins- value en
résultant est de caractère interne. Elle est éliminée en totalité, avec répartition entre les intérêts de
l’entreprise consolidante et les intérêts minoritaires dans l’entreprise ayant réalisé un résultat. Les
actifs sont maintenus à la valeur qu’ils avaient déjà dans les comptes consolidés.
Le traitement des modifications de pourcentages d’intérêts liées au transfert total ou partiel des titres
d’une entreprise consolidée entre deux entreprises consolidées par intégration globale mais détenues
avec des taux d’intérêt différents n’affecte pas le résultat.
En effet, dans la mesure où ces transferts n’ont pas pour effet de permettre l’acquisition ou la cession
de tout ou partie des titres de l’entreprise transférée (ou de l’une ou l’autre des entreprises
concernées par le transfert) détenus par les intérêts minoritaires, et qu’il n’y a aucune transaction
avec l’extérieur du groupe, la variation éventuelle des intérêts minoritaires résultant d’un
reclassement de titres interne à l’ensemble consolidé trouvera sa contrepartie dans une variation des
réserves consolidées sans impact sur le résultat. Ce traitement s’applique également aux cas de
reclassement d’actifs.
233 РD̩consolidation sans cession
Si la déconsolidation est entraînée par une perte de contrôle ou d’influence notable, sans cession de
participation, par exemple à la suite de restrictions sévères et durables remettant en cause
substantiellement le contrôle exercé sur cette entreprise ou un passage en dessous des seuils de
signification, les titres sont repris à l’actif du bilan pour la quote-part de capitaux propres qu’ils
représentent à la date de déconsolidation, augmentée de l’écart d’acquisition résiduel. L’opération
n’entraîne en elle-même ni plus-value, ni moins-value, ni modification des capitaux propres.